Inleiding
Op 6 september 2012 heeft de staatssecretaris van Financiën het concept wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst gepresenteerd. In het wetsvoorstel stelt het kabinet voor om belangrijke stappen te zetten op weg naar een nieuw heffingssysteem bij aanslagbelastingen.
Doel van de regeling is, aldus de staatssecretaris, om te komen naar een heffingssysteem dat voor belastingplichtigen begrijpelijk is, de administratieve lasten vermindert en snel rechtszekerheid biedt. Het nieuwe heffingssysteem zou moeten leiden tot een systeem waarin wijzigingen eenvoudig kunnen worden doorgegeven, er een evenwichtige verdeling komt van rechten en plichten, er sneller rechtszekerheid wordt gerealiseerd met voldoende rechtsbescherming bij geschillen met de Belastingdienst en waarbij echter kwaadwillende belastingplichtigen te maken krijgen met een aanzienlijk langere navorderingstermijn.
Met ingang van 1 januari 2010 is in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) vastgelegd dat voorlopige aanslagen inkomstenbelasting niet langer vatbaar zijn voor bezwaar en beroep maar dat deze herzien kunnen worden. Met dit wetsvoorstel wil de staatssecretaris herziening ook invoeren voor andere voorlopige aanslagen en later ook voor definitieve aanslagen. Opgemerkt zij hier dat het wetsvoorstel slechts ziet op voorlopige en definitieve aanslagen inkomstenbelasting en erf- en schenkbelasting.
In dit artikel zullen de hoofdlijnen van het concept wetsvoorstel worden besproken welke voorzien worden van ons commentaar.
Hoofdlijnen van het concept wetsvoorstel
1. Aanslagtermijn
Uitgangspunt is dat de inspecteur binnen 3 maanden nadat de aangifte is ingediend een aanslag oplegt. Indien de aanslag niet binnen 3 maanden kan worden opgelegd krijgt de belastingplichtige daarvan bericht. De aanslag dient echter binnen 15 maanden nadat de aangifte is ingediend te worden opgelegd met dien verstande dat een aangifte die vóór 1 april van het jaar volgend op het jaar waarop de aangifte betrekking heeft geacht wordt op 1 april te zijn ingediend. Indien de aangifte niet is ingediend binnen de door de inspecteur gestelde of verlengde termijn, vangt de aanslagtermijn van 15 maanden aan op de dag nadat de gestelde of verlengde termijn voor indiening van de aangifte is geëindigd. Bij fiscale partners vangt de aanslagtermijn van 15 maanden niet aan voordat de aangifte van beide partners door de inspecteur zijn ontvangen.
De inspecteur heeft echter de mogelijkheid om deze aanslagtermijn op te schorten indien belastingplichtige daarmee instemt. Ook wordt de aanslagtermijn opgeschort met ingang van de dag na de dag waarop de inspecteur aan belastingplichtige op grond van artikel 47 AWR nadere gegevens en informatie opvraagt tot de dag waarop belastingplichtige aan deze vraag heeft voldaan.
Commentaar: De vraag is of door deze regeling de aanslagtermijn daadwerkelijk wordt bekort. Immers, door steeds nieuwe informatie op te vragen is het mogelijk dat de huidige driejaarstermijn voor het opleggen van de aanslag wordt overschreden. Daarnaast kan grote onduidelijkheid ontstaan wanneer de aanslagtermijn eindigt omdat exact vastgelegd moet worden hoeveel dagen er verstrijken tussen het opvragen van gegevens door de inspecteur en de beantwoording er van door de belastingplichtige
2. Herziening
Zowel de belastingplichtigen als de belastingdienst krijgen de mogelijkheid om de aanslag binnen 18 maanden nadat de aangifte is ingediend te herzien. Dit betekent dat de aanslag binnen genoemde periode van 18 maanden nadat de aangifte is ingediend zowel kan worden verhoogd als kan worden verminderd. Indien de inspecteur de aanslag op verzoek van de belastingplichtige niet wenst te herzien (lees: verminderen) dan dient hij een voor bezwaar vatbare beschikking af te geven. Gaat de belastingplichtige niet akkoord met de herziening (lees: verhoging) van de aanslag door de inspecteur dan dient de inspecteur eveneens een voor bezwaar vatbare beschikking af te geven.
Ook ten aanzien van de herzieningsperiode geldt dat deze door de inspecteur kan worden opgeschort. De hiervóór genoemde mogelijkheden voor de inspecteur om de aanslagtermijn op te schorten zijn ook van toepassing op de herzieningstermijn.
Commentaar: Naar onze mening is de voorgestelde regeling ten aanzien van de verhoging van de aanslag binnen de herzieningstermijn door de inspecteur zeer ongewenst. Feitelijk krijgt de inspecteur de mogelijkheid tot onbeperkte navordering gedurende een periode van 18 maanden nadat de aangifte is ingediend. Indien de inspecteur tijdens de herzieningsperiode een boekenonderzoek gelast, zal de termijn van 18 maanden waarin de inspecteur onbeperkt kan navorderen nog aanzienlijk langer worden. Naar onze mening is hier sprake van een ernstige inbreuk op de rechtszekerheid van belastingplichtigen.
3. Aanvang herzieningstermijn
Zowel voor de voorlopige aanslag als de aanslag vangt de herzieningstermijn aan op de dag na die van de dagtekening. Hierop zijn, evenals bij de aanslagtermijn, de volgende uitzonderingen:
- Indien de aangifte niet is ingediend binnen de door de inspecteur gestelde of verlengde termijn, vangt de termijn van herziening aan op de dag nadat de gestelde of verlengde termijn voor indiening van de aangifte is geëindigd.
- Bij fiscale partners vangt de termijn van herziening niet aan voordat de aangifte van beide partners door de inspecteur zijn ontvangen.
4. Einde herzieningsperiode
De termijn van herziening eindigt in beginsel 18 maanden na de dag waarop de aangifte is ontvangen. Daarop bestaan echter een paar uitzonderingen:
- De herzieningstermijn eindigt indien de voorlopige aanslag of aanslag onderwerp wordt van een bezwaar- of beroepsprocedure;
- De herzieningstermijn eindigt zodra er terzake van de betreffende aanslag een dwangbevel is betekend
Aanv5. 5. Navordering
Het concept wetsvoorstel gaat uit van een beperking van de mogelijkheden voor de inspecteur om een navorderingsaanslag op te leggen en van een verkorting van de navorderingtermijn tot 2 jaar na afloop van de herzieningsperiode. Voor kwaadwillende belastingplichtigen wordt de navorderingstermijn echter aanzienlijk uitgebreid.
Naast de aanwezigheid van een nieuw feit wordt aan artikel 16 AWR een nieuwe voorwaarde verbonden, namelijk dat het de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar moet zijn geweest dat er ten onrechte geen aanslag is opgelegd of te weinig belasting is geheven. Volgens de memorie van toelichting wordt deze kenbaarheid verondersteld indien de niet of te weinig geheven belasting ten minste 15% van de verschuldigde belasting bedraagt. Het is aan de inspecteur om aannemelijk te maken dat belastingplichtige er redelijkerwijs van op de hoogte was dat er te weinig belasting is geheven.
In alle andere gevallen, behoudens indien sprake is van kwade trouw, vervalt de bevoegdheid van de inspecteur om na te vorderen. Hiervan is sprake indien de inspecteur tijdens de herzieningsperiode al op de hoogte was van een voor de belastingheffing relevant feit en nalaat de aanslag te herzien. In een dergelijk geval heeft de inspecteur dus niet meer de bevoegdheid om na afloop van de herzieningstermijn na te vorderen.
Voor de belastingplichtige die te kwader trouw is wordt de navorderingstermijn verlengd naar 12 jaar welke termijn aanvangt na het einde van de herzieningsperiode dan wel, indien een dwangbevel voor de betreffende aanslag is betekend, op de dag waarop de herzieningstermijn zou zijn afgelopen indien geen dwangbevel zou zijn betekend. Blijkens vaste jurisprudentie is van kwade trouw sprake indien de belastingplichtige de inspecteur opzettelijk de juiste informatie heeft onthouden of opzettelijk onjuiste informatie heeft verstrekt. In tegenstelling tot de huidige verlengde navorderingstermijn omvat de navorderingsbevoegdheid van de inspecteur in de voorgestelde regeling alle bestanddelen van het voorwerp van de inkomstenbelasting, de schenk- en erfbelasting ongeacht of deze bestanddelen in Nederland of het buitenland zijn gehouden of zijn opgekomen.
Commentaar: Wij hebben op drie punten commentaar op de voorgestelde regeling. Ten eerste vragen wij ons af waarom er voor de kenbaarheid van een onjuiste aanslag wordt uitgegaan van 15% terwijl dit in de huidige wet op 30% ligt. Naar onze mening is het maar zeer de vraag of het voor een belastingplichtige bij een percentage van 15% daadwerkelijk kenbaar is dat er te weinig belasting is geheven. Ten tweede merken wij op dat de staatssecretaris in de toelichting bij het concept wetsvoorstel stelt dat de termijnen voor het opleggen van de aanslag en de navorderingsaanslag verkort worden. Het tegendeel echter het geval. In de huidige regeling kan de inspecteur, na afloop van de uiterste aanslagtermijn nog 2 jaar navorderen. In de voorgestelde regeling heeft de inspecteur na afloop van de uiterste aanslagtermijn nog 2 jaar en 3 maanden de tijd om na te vorderen. Ook hier is de rechtszekerheid van de belastingplichtigen in het geding. Ten derde is de verlenging van de navorderingstermijn voor kwaadwillende belastingplichtigen aanzienlijk langer dan 12 jaar omdat deze termijn eerst aanvangt na afloop van de herzieningstermijn. Bovendien kunnen belastingplichtigen die met deze nieuwe regeling te maken krijgen nog met een extra probleem geconfronteerd worden omdat de navorderingstermijn aanzienlijk langer wordt dan de wettelijke bewaartermijn voor administratieplichtigen van zeven jaar.
6. Ambtshalve vermindering
De mogelijkheden om een aanslag ambtshalve te herzien worden aanzienlijk beperkt. Blijkens het wetsvoorstel is ambtshalve herziening na de herzieningstermijn nog slechts mogelijk indien er sprake is van feiten en omstandigheden die belastingplichtige tijdens de herzieningstermijn niet bekend waren of redelijkerwijs bekend konden zijn. De inspecteur zal het verzoek om ambtshalve vermindering derhalve afwijzen indien belastingplichtige bij zijn verzoek geen “nova” vermeldt. De staatssecretaris motiveert deze beperking van de mogelijkheid om ambtshalve vermindering te vragen met de overweging dat de navorderingsmogelijkheden voor de inspecteur aanzienlijk beperkt worden.
Commentaar: Deze regeling kan tot veel discussie leiden met de inspecteur met name omtrent de vraag wanneer de “nova” redelijkerwijs bij belastingplichtige bekend waren. Daarnaast zou het de staatssecretaris sieren indien er in deze regeling wordt opgenomen dat de afwijzing door de inspecteur zou geschieden middels een voor bezwaar en beroep vatbare beschikking. Hiervan is in het concept wetsvoorstel geen sprake. Ook op dit punt is naar onze mening sprake van een inbreuk op de rechtszekerheid van belastingplichtigen.
7. Inwerkingtreding
Dit wetsvoorstel zal in werking treden op een bij Koninklijk Besluit te bepalen datum. Er wordt naar gestreefd om de wijzigingen in werking te laten treden voor voorlopige aanslagen en aanslagen inkomstenbelasting, schenkbelasting en erfbelasting met betrekking tot tijdvakken die zijn aangevangen op of na 1 januari 2014, onderscheidenlijk met betrekking tot tijdstippen die zijn gelegen op of na 1 januari 2014, en die zijn vastgesteld op of na 1 januari 2015.
Conclusie
Bovenstaand hebben wij de hoofdlijnen besproken van het op 6 september 2012 gepresenteerde concept wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer