De invloed van omkering en verzwaring van de bewijslast op de grondslag van bestuurlijke boeten

Inleiding
De jurisprudentie van de Hoge Raad lijkt niet eenduidig te zijn met betrekking tot de vraag of omkering en verzwaring van de bewijslast doorwerkt naar de grondslag van de bestuurlijke boete.
Artikel 27e, lid 3, van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (hierna: Awr) bepaalt dat de omkering en verzwaring van de bewijslast niet van toepassing is op de fiscale vergrijpboeten. Deze bepaling is de wettelijke verankering van het vermoeden van onschuld zoals dat voortkomt uit artikel 6 lid 2 van het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM).

Kan aanslag met omkering en verzwaring van de bewijslast dienen als boetegrondslag
In het arrest van 27 juni 2001, BNB 2002/27, oordeelde de Hoge Raad dat de inspecteur, ingeval een aanslag is opgelegd met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast, de hoogte van de boetegrondslag volgens de normale regels van stelplicht en bewijslast dient te bewijzen.

Op dit oordeel kwam de Hoge Raad echter terug in zijn arrest van 18 januari 2008, BNB 2008/165. De Hoge Raad oordeelde dat de boetegrondslag altijd gelijk was aan de belastinggrondslag. Dat oordeel baseerde de Hoge Raad op de parlementaire geschiedenis van artikel 27e, Awr.

De Hoge Raad citeerde in zijn uitspraak de volgende passage uit de wetsgeschiedenis:
“Voor het bepalen van de grondslag van de bedoelde bestuurlijke boeten wordt, voor zover sprake is van opzet of grove schuld, aangesloten bij de feitelijk geheven belasting. Dit geldt ook als de omvang van de feitelijk geheven belasting is vastgesteld met toepassing van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast (….) Een andere opvatting zou tot grote praktische complicaties leiden.”

De Hoge Raad oordeelde in BNB 2008/165 dat het feit dat de belastinggrondslag bepaald is met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast wel aanleiding kan zijn om daarmee rekening te houden met de bepaling van de strafmaat. Ten einde in een specifiek geval een boete passend en geboden te maken kan de rechter dus wel rekening houden met het feit dat omkering en verzwaring van de bewijslast in het spel is.

Recente jurisprudentie
Het arrest BNB 2008/165 heeft, naar de mening van de adviseurs van ProceD, terecht veel kritiek ondervonden in de vakliteratuur. Die kritiek spitst zich toe op de vraag of integrale doorwerking van de heffingsgrondslag voor de belasting die gebaseerd is op omkering en verzwaring van de bewijslast naar de boetegrondslag verenigbaar is met artikel 6 EVRM. Uit de literatuur blijkt dat dat niet het geval is.

Het lijkt erop dat de Hoge Raad deze kritiek ter harte heeft genomen in het arrest van 7 november 2014, BNB 2015/57. In dit arrest was sprake van een door de inspecteur op basis van artikel 30a Wet op de loonbelasting (hierna: Wet LB) opgelegde naheffingsaanslag. Artikel 30 a Wet LB ziet op de situatie waarbij is vastgesteld dat een werknemer in dienst is bij een werkgever maar dat die niet is opgenomen in de loonadministratie. In dat geval wordt de werknemer voor de heffing van loonbelasting geacht al zes maanden in dienst te zijn en loon te hebben genoten tenzij het tegendeel is gebleken. Er is dus sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast.Deze omkering en verzwaring van de bewijslast geldt als een lex specialis van artikel 27e lid 3, Awr.

In de procedure was de vraag aan de orde of de zesmaandsfictie ook zonder nader bewijs geldt voor de vergrijpboete. De Hoge Raad oordeelde in zijn arrest van 7 november 2014:
“ Het gaat hier om een geval waarin de zesmaandsfictie van artikel 30aartikel 30 a Wet LB 1964 in het kader van de naheffing van loonheffing van toepassing is en de inhoudingsplichtige niet slaagt in het door die bepaling verlangde overtuigende bewijs van het tegendeel. Daarmee staat echter voor de beoordeling van een met die naheffing samenhangende vergrijpboete nog niet met voldoende mate van zekerheid vast dat de inhoudingsplichtige (i) aan de betrokken werknemer(s) ook gedurende de voorafgaande zes maanden loon verschuldigd was, (ii) de daarover verschuldigde loonheffing niet heeft voldaan op aangiften over de desbetreffende aangiftetijdvakken, en (iii) ter zake van al die ontoereikende betalingen opzet (of grove schuld) valt te verwijten als bedoeld in artikel 67f, lid 1artikel 67f, lid 1, AWR. […] Een andere opvatting zou ook niet verenigbaar zijn met het door artikel 6, lid 2, EVRM gewaarborgde vermoeden van onschuld […].”

Vervolgens verwijst de Hoge Raad naar de wetsgeschiedenis van artikel 30a Wet LB:
“Ter zake van de omgekeerde en verzwaarde bewijslast geldt dat deze niet ziet op het vereiste van opzet of grove schuld. De inspecteur zal voor het opleggen van een vergrijpboete het bewijs moeten leveren van opzet of grove schuld. Bovendien geldt op grond van artikel 67f, tweede lidartikel 67f, tweede lid, AWR dat de grondslag voor de boete wordt gevormd door het bedrag dat als gevolg van opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald. Uit het vorengaande blijkt dat de fictie van zes maanden bij het opleggen van een vergrijpboete niet doorwerkt naar de grondslag van de boete.”

Anders dan voor de toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast op basis van artikel 27e lid 3, Awr blijkt uit de wetsgeschiedenis bij artikel 30a Wet LB duidelijk dat de wetgever niet de bedoeling had om de omkering en verzwaring van de bewijslast te laten doorwerken naar de boetegrondslag.

Conclusie
De conclusie lijkt gerechtvaardigd dat de Hoge Raad met het arrest van 7 november jl. het veel omstreden arrest BNB 2008/165 achter zich heeft gelaten, hoewel dit niet expliciet uit de uitspraak van 7 november 2014 blijkt. Dit zou betekenen dat de inspecteur de boetegrondslag bij omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 27e lid 3, Awr niet meer kan baseren op de belastinggrondslag. Ofwel, de bewijslast dat de belastingplichtige één van de vergrijpen zoals genoemd in de artikelen 67d tot en met 67f, Awr met opzet of grove schuld heeft begaan én dat daardoor de weinig belasting is betaald ligt bij de inspecteur.

Facebook
Twitter
LinkedIn

PE-punten of PE-uren behalen?

ProceD geeft studiebijeenkomsten, incompany training en vaktechnisch overleg.


Lees verder »

Actualiteiten

publicaties

uitspraken

laatste tweets @proced_nl

Procesgedrag gemachtigde in parkeerbelastingzaak levert misbruik van recht op https://www.taxlive.nl/nl/documenten/vn-vandaag/procesgedrag-gemachtigde-in-parkeerbelastingzaak-levert-misbruik-van-recht-op/

Kennisgroepstandpunten moeten worden openbaar gemaakt. https://www.proced.nl/actualiteiten/kennisgroepstandpunten-standpunten-kennisgroep-moeten-openbaar-worden-gemaakt/

Kennisgroepstandpunten hebben materieel dezelfde waarde als formeel vastgesteld beleid! https://www.taxlive.nl/nl/documenten/vn-vandaag/kennisgroepstandpunten-zijn-geen-persoonlijke-beleidsopvattingen-voor-intern-beraad/