- Hof Amsterdam vernietigt medeplegersboete van € 125.000 voor adviseur Malta-constructie
- Verzendrapport moet de naam van de postvervoerder bevatten
- Inspecteur moet feiten en omstandigheden voor vergrijpboete overtuigend aantonen
- Boete van € 25.000 voor structureel niet of te laat indienen van de aangifte
Hof Amsterdam vernietigt medeplegersboete van € 125.000 voor adviseur Malta-constructie
In navolging van de Rechtbank Noord-Holland heeft het Hof Amsterdam een medeplegersboete van € 125.000 vernietigd die was opgelegd aan een adviseur. Zij had aan één van haar cliënten, een familie waarvan de familiehoudstervennootschap de aandelen van een werkmaatschappij had verkocht, een Malta-constructie had geadviseerd en geïmplementeerd. Ieder van de vijf houdstervennootschappen had na verkoop van de werkmaatschappij een (klein)dochtervennootschap naar Maltees recht opgericht. In elk van de Maltese vennootschappen werd ruim € 50 mln als kapitaal gestort. Vervolgens werden die gelden uitgeleend aan de familieleden. In tegenstelling tot de Rechtbank acht het Hof het standpunt dat de Maltese vennootschappen naar omstandigheden beoordeeld niet in Nederland gevestigd waren, naar objectieve maatstaven beoordeeld, ook niet pleitbaar.
De inspecteur verwijt de adviseur in dit verband het beboetbare feit van artikel 67e lid 1 AWR, te hebben medegepleegd dan wel daaraan feitelijk leiding te hebben. Concreet werd de adviseur verweten dat ten onrechte geen verzoek is gedaan tot uitreiking van aangiftebiljetten, noch aangifte is gedaan of anderszins bekend is gemaakt aan de Nederlandse Belastingdienst dat vennootschapsbelasting verschuldigd was. Het Hof oordeelt dat voor medeplegen allereerst vereist is dat sprake is geweest van een voldoende nauwe en bewuste samenwerking tussen de adviseur en een of meer anderen die het beboetbare feit hebben begaan én dat haar opzet danwel grove schuld kan worden verweten. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd niet op overtuigende wijze aangetoond dat zich in dezen feiten en omstandigheden hebben voorgedaan die de conclusie rechtvaardigen dat de adviseur willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat aanvankelijk te weinig belasting zou worden geheven. Het Hof acht niet bewezen dat de adviseur zich ervan bewust is geweest dat door een gebrek aan substance de vennootschappen niet op Malta maar in Nederland waren gevestigd. Het Hof acht veeleer aannemelijk dat indien de adviseur zich dit wel had gerealiseerd zij de overige betrokkenen erop had gewezen dat de vereiste substance in het gedrang kwam en anders moest worden gehandeld. Het Hof vernietigt dan ook de medeplegersboete.
Ons commentaar: Een zeer opvallende uitspraak van het Hof Amsterdam. Niet zozeer is de uiteindelijke uitkomst opvallend maar wel de wijze waarop het Hof de zaak heeft behandeld en tot zijn oordeel is gekomen. Ten eerste valt op dat het Hof mondeling én op de dag van de zitting uitspraak doet! Daarnaast valt op dat het Hof weinig woorden vuil maakt aan zijn oordeel dat de medeplegersboete moet worden vernietigd. Anders dan de Rechtbank oordeelt het Hof dat de adviseur op basis van de feiten naar objectieve maatstaven geen pleitbaar standpunt kon innemen dat de naar Maltees recht opgerichte vennootschappen aldaar gevestigd waren. Maar, zo oordeelde het Hof, van medeplegen was geen sprake nu de inspecteur geen feiten en omstandigheden had aangevoerd, laat staan bewezen dat sprake was van opzet of grove schuld.
Verzendrapport moet de naam van de postvervoerder bevatten
In een arrest van 12 juli jl. oordeelt de Hoge Raad dat indien de belastingplichtige stelt dat een schriftelijk besluit van de inspecteur hem niet heeft bereikt, de inspecteur de verzending van dat besluit aannemelijk dient te maken. Ingeval de inspecteur stelt dat het besluit is bekendgemaakt door verzending per post, houdt die bewijslast in dat hij aannemelijk moet maken dat het desbetreffende poststuk is aangeboden aan een postvervoerbedrijf. Daartoe zal de inspecteur tevens aannemelijk moeten maken aan welk postvervoerbedrijf het desbetreffende poststuk is aangeboden.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen een aan hem over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting. Met dagtekening 19 oktober 2018 heeft de Inspecteur uitspraak op die bezwaren gedaan. Belanghebbende heeft op 12 juli 2019 beroep daartegen ingesteld bij de Rechtbank. In het beroepschrift heeft belanghebbende meegedeeld dat hij geen afschrift van de uitspraak op bezwaar kan bijvoegen omdat hij en zijn gemachtigde die nooit hebben ontvangen. Bij uitspraak van 15 januari 2020 heeft de Rechtbank het beroep niet-ontvankelijk verklaard op de grond dat het niet tijdig is ingediend. De Rechtbank heeft het tegen die uitspraak gedane verzet ongegrond verklaard. De ongegrondverklaring steunt in de eerste plaats op de overweging dat de Inspecteur door het overleggen van een afdruk van het postregistratiesysteem aannemelijk heeft gemaakt dat de uitspraak op bezwaar zowel naar belanghebbende als naar zijn toenmalige gemachtigde is verzonden. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op verzet van de Rechtbank cassatie ingesteld.
De Hoge Raad oordeelt dat de uitspraak op bezwaar niet op de in artikel 3:41 Awb bedoelde wijze kenbaar is gemaakt. De stukken van het geding geven geen uitsluitsel erover aan welk postvervoerbedrijf de uitspraak op bezwaar is aangeboden. Dat betekent dat in deze zaak niet is komen vast te staan aan welk postvervoerbedrijf dit poststuk is aangeboden. De Inspecteur heeft daarom niet aannemelijk gemaakt dat de uitspraak op bezwaar aan een postvervoerbedrijf is aangeboden voor verzending aan belanghebbende.
Ons commentaar: Met enige regelmaat voeren belastingplichtigen in een fiscale procedure aan dat zij een aangifte, aanslag of uitspraak op bezwaar niet hebben ontvangen. De Hoge Raad oordeelt dat bij betwisting van de ontvangst van een besluit een inspecteur aan zet is. De bewijslast rust dan op de inspecteur, ofwel hij moet dan de verzending van het besluit aannemelijk maken. Veelal zal de inspecteur trachten de verzending aan te tonen door een verzendrapport over te leggen waaruit blijkt dat en op welke datum het besluit is verzonden. De Hoge Raad voegt daar in onderhavig arrest nog een eis aan toe. Uit het verzendrapport moet ook blijken aan welke postvervoerder het besluit is aangeboden.
Inspecteur moet feiten en omstandigheden voor vergrijpboete overtuigend aantonen
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 april jl. in een overweging ten overvloede geoordeeld dat bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, de waarborgen in acht dienen te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond.
De inspecteur heeft belanghebbende over het verlengde boekjaar 2010/2011 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, verhoogd met een boete van € 214.794. Tevens is een bedrag ad € 30.784 aan heffingsrente in rekening gebracht. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur in de uitspraak de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boetebeschikking verminderd tot € 85.917.
Belanghebbende is van deze uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep ten aanzien van de boete gegrond verklaard en deze verminderd tot 45.000. Voor het overige is het beroep ongegrond verklaard.
In hoger beroep oordeelde het Hof dat de Inspecteur terecht aan belanghebbende op grond van artikel 67e, lid 1, AWR een vergrijpboete heeft opgelegd. Aan dit oordeel heeft het Hof ten grondslag gelegd dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende op het moment van het doen van de aangifte heeft gehandeld met voorwaardelijk opzet gericht op het doen van een onjuiste aangifte. Hierin ligt de opvatting besloten dat het bewijs met betrekking tot opzet als bestanddeel van een beboetbaar feit is geleverd als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden aannemelijk zijn geworden.
In cassatie oordeelt de Hoge Raad dat op de inspecteur de zware bewijslast rust om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat de door hem voor de onderbouwing van de opgelegde boete aangevoerde feiten en omstandigheden juist zijn.
Ons commentaar: De Hoge Raad heeft in dit arrest een nieuwe weg ingeslagen ten aanzien van de zwaarte van het door de inspecteur te leveren bewijs voor de verwijtbaarheid (opzet en grove schuld) bij een op te leggen vergrijpboete. Ook in oudere arresten overwoog de Hoge Raad al dat bij de beantwoording van de vraag of de inspecteur het bewijs van een beboetbaar feit heeft geleverd, de waarborgen in acht dienen te worden genomen die een belanghebbende kan ontlenen aan art. 6, lid 2, EVRM. Die waarborgen eisen dat de bewijslast op de inspecteur rust en de belanghebbende bij twijfel het voordeel van de twijfel krijgt. Nieuw is echter dat de Hoge Raad dat voor de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit de lat voor de inspecteur aanzienlijk hoger legt. Dat kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. De Hoge Raad gebruikt zelfs de woorden “doen blijken” ofwel overtuigend aantonen. Deze bewijslast komt wel heel erg dicht bij het “wettig en overtuigend” bewijs zoals dat geldt in het strafrecht. Mogelijk bedoelt de Hoge Raad zelfs te zeggen dat “doen blijken” hetzelfde is als “wettig en overtuigend bewijs”. Dit arrest doet echter de vraag oproepen of het de inspecteur nog is toegestaan om het bewijs van opzet en grove schuld te leveren aan de hand van bewijsvermoedens. In het Salabiaku-arrest uit 1988 overwoog het EHRM dat zulks is toegestaan.
Boete van € 25.000 voor structureel niet of te laat indienen van de aangifte
Het Hof Den Haag oordeelt dat de inspecteur opzet heeft bewezen wegens het structureel niet of te laat indienen van de aangifte. Het Hof acht een vergrijpboete van € 25.000 passend en geboden.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2015 een ambtshalve aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.995 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 134.983. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur € 3.436 aan belastingrente in rekening gebracht alsmede een vergrijpboete van 150% van de verschuldigde belasting opgelegd van € 59.550. Ook over het jaar 2016 heeft de inspecteur, nadat belanghebbende wederom verzuimd had haar aangifte in te dienen, een ambtshalve aanslag inkomstenbelasting opgelegd verhoogd met belastingrente en een (maximale) verzuimboete van € 5.278.
Voor de jaren 2010 tot en met 2013 zijn steeds verzuimboeten voor respectievelijk een eerste, tweede, derde en vierde verzuim opgelegd. Voor het jaar 2014 is vanwege het feit dat sprake is van stelselmatig verzuim de maximale verzuimboete van € 4.920 opgelegd.
De inspecteur heeft de vergrijpboete welke begrepen was in de aanslag inkomstenbelasting 2015 na bezwaar niet verminderd. In eerste aanleg oordeelt de Rechtbank dat de inspecteur is geslaagd in zijn bewijslast dat sprake is van opzet. De vergrijpboete is, aldus de Rechtbank, als zodanig dan ook terecht opgelegd. De rechtbank ziet echter aanleiding om de boete te matigen. Daartoe neemt zij in aanmerking dat belanghebbende gedurende de afgelopen jaren weliswaar structureel geen of te laat aangifte heeft gedaan, maar dat dit niet eerder heeft geleid tot het opleggen van een vergrijpboete. Voor het jaar 2016 is wederom de maximale verzuimboete (€ 5.278) opgelegd. Gelet hierop acht de rechtbank het voor het jaar 2015 opleggen van een vergrijpboete van deze omvang niet passend en verminderde de vergrijpboete tot het bedrag van de maximale verzuimboete, te weten € 5.278. De Rechtbank zag voorts geen redenen om de aan belanghebbende opgelegde verzuimboete over 2016 te matigen.
Zowel de inspecteur als belanghebbende hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep aangetekend. Het Hof oordeelde dat belanghebbende beschikt over een aanzienlijk vermogen en inmiddels weet zij dat zij hiervan aangifte moet doen. Althans, dat moet haar via het opleggen van ambtshalve aanslagen en verzuimboetes duidelijk zijn geworden. De Inspecteur heeft belanghebbende voor het jaar 2015 dan ook terecht een vergrijpboete opgelegd omdat belanghebbende ook voor dit jaar opzettelijk geen aangifte heeft gedaan. Dat in 2016 – per abuis – een verzuimboete is opgelegd en dat daarvoor jarenlang verzuimboetes zijn opgelegd, maakt het bewezenverklaarde – het opzet op de weigering aangifte te doen – niet anders. De vergrijpboete is absoluut en relatief aanzienlijk in vergelijking met de verzuimboetes die in het jaar ervoor en het jaar erna zijn opgelegd en is voorts met 150% van de verschuldigde inkomstenbelasting op zichzelf zeer fors. Het is, aldus het Hof, de eerste vergrijpboete die aan belanghebbende is opgelegd. Het Hof ziet in dit alles aanleiding de vergrijpboete voor het jaar 2015 te matigen tot € 25.000. Het beroep van belanghebbende tegen de verzuimboete over 2016 werd ongegrond verklaard.
Ons commentaar. Belanghebbende in deze casus is wel heel erg hardleers. Jaar in jaar uit (van 2010 tot en met 2014) dient zij haar aangifte inkomstenbelasting niet of veel te laat in. Dat heeft er toe geleid dat de verzuimboetes steeds hoger werden en dat over 2014 de maximale verzuimboete van € 4.920 werd opgelegd omdat belanghebbende stelselmatig in verzuim was. Toen een steeds hogere verzuimboete geen effect had besloot de inspecteur over 2015 een vergrijpboete op te leggen van maar liefst 150% van de verschuldigde belastingen. Dat vond de rechtbank wel erg fors en matigde de vergrijpboete naar een bedrag ter grootte van de maximale verzuimboete. In hoger beroep achtte het Hof echter een boete van € 25.000 passend en geboden. Wij vragen ons af of de inspecteur in dit geval wel voldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld en bewezen die een vergrijpboete rechtvaardigt. Naar onze mening zijn de feiten en omstandigheden die de inspecteur aanvoerde in de aankondigingsbrief van de boete voor het bewijs van opzet aan de magere kant.